در این مطلب به تفسیر ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم خواهیم پرداخت. این ماده در باب مالیات بر درآمد و در فصل مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی از قانون مالیاتهای مستقیم قرار دارد. به این ترتیب مخاطب این ماده اشخاص حقوقی و نه حقیقی میباشند.
در متن این ماده آمده: «جمع درآمد شرکتها و درآمد ناشی از فعالیتهای انتفاعی سایر اشخاص حقوقی که از منابع مختلف در ایران یا خارج از ایران تحصیلمیشود، پس از وضع زیانهای حاصل از منابع غیرمعاف و کسر معافیتهای مقرر به استثنای مواردی که طبق مقررات این قانون دارای نرخ جداگانهای می باشد، مشمول مالیات به نرخ بیست و پنج درصد (25٪) خواهند بود.»
منظور از درآمد مشمول مالیات در این ماده یعنی سود خالصی که قرار است ضربدر نرخ مالیاتی شود و عدد نهایی مالیات مشخص شود. در اصل در قانون مالیاتهای مستقیم هرکجا از کلمه «درآمد مشمول مالیات» استفاده کرده منظور سود خالص و نهایی میباشد. این مسئله پیشتر در ماده 94 قانون مالیاتهای مستقیم تعریف و مورد بحث قرار گرفت. این ماده بیان دارد: «درآمد مشمول مالیات مودیان موضوع این فصل عبارت است از کل فروش کالا و خدمات به اضافه سایر درآمدهای آنان که مشمول مالیات فصول دیگر شناخته نشده پس از کسر هزینهها و استهلاکات مربوط طبق مقررات فصل هزینههای قابل قبول و استهلاکات»
درآمد شرکتها به دو شکل عملیاتی و غیرعمللیاتی تعریف میشود. درآمد عملیاتی شامل مواردی است که در اساسنامه شرکت به رسمیت شناخته شده است و در اساسنامه تحت عنوان موضوع فعالیت اعلام شده است. درآمد غیرعملیاتی یعنی هر درآمدی بجز درآمد اصلیای که برای شرکت در اساسنامه پیش بینی شده مانند فروش دارایی ثابت یا سود سپرده. درآمد در مفهوم حسابداری یعنی هر چیزی که افزایش در حقوق صاحبان سهام میشود که به دو قسمت عملیاتی و غیرعملیاتی تقسیم میشود و درآمد در مفهوم مالیاتی یعنی سود خالص.
بنابراین که منظور از «مالیات بر درآمد»، در واقع سود، قبل از کسر مالیات می باشد. نرخ مالیات اشخاص حقوقی 25% است (هم اشخاص حقوقی ایرانی و هم اشخاص حقوقی غیرایرانی).
این ماده همچنین شامل 7 تبصره الحاقی نیز میباشد. در تبصره 1 گفته شده است: «در مورد اشخاص حقوقی ایرانی غیر تجاری که به منظور تقسیم سود تأسیس نشدهاند، در صورتی که دارای فعالیت انتفاعی باشند، از مأخذ کل درآمد مشمول مالیات فعالیت انتفاعیآنها مالیات به نرخ مقرر در این ماده وصول میشود.»
منظور از اشخاص حقوقی ایرانی غیر تجاری شرکتهایی است که کالا ارائه نمیکنند و صرفاً از راه خدمات درآمد کسب میکنند. همچنین منظور از عبارت «به منظور تقسیم سود تأسیس نشدهاند» در اینجا خیریهها هستند، یعنی در صورتی که خیریهها فعالیت انتفاعی داشته باشند باید مالیات خود را پرداخت کنند.
بر اساس تبصره 2 ماده 105 قانون مالیاتهای مستقیم، شرکتهای خارجی هم مانند شرکتهای ایرانی باید 25% مالیات پرداخت کنند. مهم نیست فعالیتهای این گروه به صورت مستقیم باشد یا به وسیله نمایندگی از قبیل شعبه، نماینده، کارگزار و امثال آن یا از واگذاری امتیازات و سایر حقوق خود، انتقال دانش فنی، دادن تعلیمات، کمکهای فنی یا واگذاری فیلمهای سینمایی از ایران به دست آمده باشد. در هر صورت مشمول مالیات میشود. نمایندگان اشخاص و مؤسساتی که ذکر شد، در ایران نسبت به درآمدهایی که به هر عنوان به حساب خود کسب میکنند، طبق مقررات مربوط به این قانون مشمول مالیات هستند. البته ناگفته نماند به غیر از مواردی که مشمول تبصره (۵) ماده (۱۰۹) و ماده (۱۱۳) این قانون هستند. یعنی مشمولان این قوانین شامل ماده ۱۰۵ مالیات های مستقیم نمیشوند.
همچنین در تبصره 3 این ماده بیان شده: «در موقع احتساب مالیات بر درآمد اشخاص حقوقی اعم از ایرانی یا خارجی، مالیاتهایی که قبلاً پرداخت شده است با رعایت مقرراتمربوط از مالیات متعلق کسر خواهد شد و اضافه پرداختی از این بابت قابل استرداد است.» به این معنی که چنانچه در طی سال به هر دلیلی مالیاتی بهصورت علیالحساب به سازمان مالیاتی پرداخت شود (به جز حق تمبر) در پایان سال و هنگام رسیدگی این مبالغ از مبلغ مالیات ابرازی کسر میشود.
بر اساس تبصره 4 این ماده، اشخاص حقیقی یا حقوقی نسبت به سود سهام دریافتی از هر شرکت سرمایهپذیر، مشمول مالیات دیگری نخواهند بود. یعنی بابت مالیاتی که به عنوان مالیات درآمدی از سود حاصل توسط شرکت پرداخت میشود، تنها مالیات در این خصوص میباشد و افرادی دریافت کننده سود پس از کسر مالیات، مشمول مالیات دیگری بابت درآمد یا سود دریافتی نیستند.
بر اساس تبصره 5 این ماده کلاً هر مالیاتی که طی سال پرداخت میشود در هنگام رسیدگی آن مبلغ کسر میشود و نیازی به پرداخت مالیات مجدد نیست. به عنوان مثال اگر شرکتی املاک خود را اجاره داده و مالیات اجاره خود را طی سال پرداخت کرده است، نیازی نیست مجدداً هنگام تسلیم اظهارنامه مالیات اجاره را پرداخت نماید. یا مثلاً شرکتی که عضو اتاق بازرگانی میباشد باید حق عضویت اتاق بازرگانی را (سه در هزار) پرداخت نماید.
همچنین بر اساس تبصره 6 این ماده شرکتها و اتحادیههای تعاونی متعارف و شرکتهای تعاونی سهامی عام در صورت تسلیم اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر، مشمول 25 درصد تخفیف از نرخ مالیات این ماده خواهند شد.
اما تبصره 7 ماده 105 قانون مالیاتهای متقیم یکی از مهمترین و پر استفادهترین تبصرههای این ماده است. بر اساس این تبصره که الحاقی سال 1394 میباشد: «به ازای هر ده درصد (10 %) افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات اشخاص موضوع این ماده نسبت به درآمد ابرازی مشمول مالیات سال گذشته آنها، یک واحد درصد و حداکثر تا پنج واحد درصد از نرخهای مذکور کاسته میشود. شرط برخورداری از این تخفیف تسویه بدهی مالیاتی سال قبل و ارائه اظهارنامه مالیاتی مربوط به سال جاری در مهلت اعلام شده از سوی سازمان امور مالیاتی است.»
در این تبصره بیان شده که اشخاص حقوقی میتوانند به ازای 10% افزایش درآمد ابرازی مشمول مالیات (سود قبل از کسر مالیات)، 1% از نرخ مالیات بر درآمد (منظور از 25 % ) کاسته می شود. این تخفیف البته تا سقف 5% خواهد بود. به ازای هر ده درصد که سود ابرازی شما نسبت به سال قبل افزایش پیدا میکند از 1 واحد درصد معافیت برخوردار میشوید و این روال تا 5 واحد درصد ادامه پیدا میکند. یعنی تا وقتی که سود ابرازی شما نسبت به سال قبل تا 50 درصد اضافه شود، معافیت در نظر گرفته میشود. این مبلغ معافیت تا 5 واحد درصد ادامه پیدا میکند یعنی اگر شما 200 درصد هم سود ابرازیتان بیشتر شود قانون مالیات نهایتاً 5 واحد درصد معافیت میدهد (یعنی به اندازه 50 درصد افزایش سود ابرازی نسبت به سال گذشته).
برخوردی از معافیت مندرج در این تبصره هم دو شرط دارد. اول اینکه مالیات سال گذشته باید تسویه و پرداخت شده باشد. دوم آنکه اظهارنامه مالیاتی در موعد مقرر تسلیم شود. به طور کلی هرجا از عبارت مالیات ابرازی استفاده شد، به تسلیم اظهارنامهدر موعد مقرر اشاره دارد.